Na wycenę transakcji wpływa nie tylko jej przedmiot oraz profil funkcjonalny stron, ale także charakter czynności i znaczenie danej transakcji dla działalności podatnika. W konsekwencji identyczna transakcja, jeśli wykonywana w toku podstawowej działalności podatnika, będzie oceniania zupełnie inaczej niż transakcja realizowana sporadycznie.
Wybór metody rozliczenia transakcji między podmiotami powiązanymi powinien przede wszystkim wynikać z jej specyfiki, właściwie określać alokację funkcji, aktywów i ryzyka między partnerami, a także uwzględniać koszty realizowania transakcji ponoszone przez partnerów. Jest on przy tym jednak istotnie uwarunkowany dostępnością danych pozwalających na zastosowanie wybranego podejścia. Dostępność danych z kolei jest silnie uzależniona od istotnych okoliczności wybranej transakcji.
Dostępność danych porównawczych przesądza o metodzie
Brak danych porównawczych adekwatnych do okoliczności sprawy przesądził o szacowaniu cen transferowych nie na podstawie metody wybranej przez podatnika (koszt plus), lecz uznanej przez organy podatkowe za najbardziej adekwatną (porównywalnej ceny niekontrolowanej) – wynika ze sprawy prowadzonej przed WSA we Wrocławiu (orzeczenie z 24 listopada 2011, sygn. akt I SA/Wr 1107/11). Podatnik sprzedał grunt z rozpoczętą inwestycją, wyceniając go odpowiednio na podstawie metody koszt plus, a nakłady inwestycyjne rozliczając według wysokości poniesionych wydatków. Podejście podatnika zostało zakwestionowane, gdyż przyjęta przez niego marża (3 proc.) wynikała z danych firmy zajmującej się pośrednictwem w obrocie nieruchomościami (dane z forum internetowego), [które] dotyczyły marży stosowanych przez pośredników obrotu nieruchomościami, natomiast skarżąca Spółka nie prowadziła tego typu działalności, a w ramach omawianej transakcji sprzedawała własny majątek.
WSA we Wrocławiu uznał, że warunki dokonania spornej transakcji były inne niż te, w których ustalają swoją marżę pośrednicy obrotu nieruchomościami, wobec czego nie można automatycznie uznać stosowanej przez nich marży za adekwatną także w sytuacji sprzedaży własnego majątku bez pośrednika. (…) Na podstawie uzyskanych informacji nie było możliwe ustalenie marży rynkowej tj. odpowiedniego zysku wynikającego z warunków rynkowych, a wpływającego na cenę sprzedaży (…). W takiej sytuacji (…) jako pierwsza w kolejności metoda oszacowania dochodu z transakcji między podmiotami powiązanymi znajduje zastosowanie metoda porównywalnej ceny niekontrolowanej.
Podatnicy przeprowadzający sporadycznie transakcje nie związane z ich podstawową działalnością gospodarczą (np. sprzedaż danego składnika majątku, wynajem nieruchomości), dokonując jej wyceny powinni uwzględniać różnicę w okolicznościach zawarcia transakcji, szczególnie jeśli wartość takiej transakcji jest istotna.
W orzeczeniu z 27 marca 2013 NSA (sygn. akt II FSK 1589/11) zgodził się z sądem niższej instancji, iż prawidłową metodą do określenia rynkowej wartości transakcji świadczenia usług konsultingowych przez spółkę niemiecką na rzecz polskiej spółki córki nie jest ustalenie wartości ryczałtowej tych usług, a zastosowanie metody rozsądnej marży koszt plus. Sąd stwierdził, iż analiza dokumentacji [cen transferowych] dała podstawę do przyjęcia wniosku, że warunki umowy konsultingu różniły się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty. W ocenie organu odwoławczego, wynagrodzenie za świadczenie usług zostało ustalone ryczałtowo, a przyjęty sposób wyliczenia kosztów niemieckiego kontrahenta służył przeniesieniu kosztów jego funkcjonowania na polską spółkę córkę.
Mając dostępne dane finansowe i informacje przedstawione w dokumentacji cen transferowych, sąd zakwestionował zaliczenie do bazy kosztowej między innymi kosztów ogólnego zarządu i kosztów funkcjonowania usługodawcy. Tym samym (…) ustalił samodzielnie wartość rynkową przedmiotu transakcji w oparciu o obliczone na nowo koszty i uwzględnienie współczynnika obciążenia spółki kosztami kontrahenta; stosując przy tym metodę rozsądnej marży (koszt plus). Istotnym stwierdzeniem sądu, przedstawionym w uzasadnieniu wyroku, jest zwrócenie uwagi na fakt, że to podmioty powiązane (podatnicy) obowiązane są dostarczyć dane pozwalające organom podatkowym na weryfikację cen w transakcjach pomiędzy nimi, a (…) ani przepisy ustawy [o CIT], ani przepisy rozporządzenia Ministra Finansów (ds. cen transferowych) nie nakładają na organy podatkowe obowiązku sporządzenia stosownej dokumentacji w razie ustalenia dokonania transakcji na warunkach odbiegających od warunków rynkowych.
Definicja porównywalności
NSA w wyroku z 10 października 2013 (sygn. akt II FSK 2297/11) odniósł się także do definicji porównywalności i jej interpretacji.
Wskazał przy tym, że przy wykorzystaniu metody porównawczej ceny niekontrolowanej należy poszukiwać podobnych transakcji w podobnych sytuacjach dokonywanych przez podmioty niepowiązane, a nie transakcji tożsamych.
W analizowanym przypadku transakcji pożyczki NSA wskazał, iż ograniczenie danych porównawczych wyłącznie do kredytów bankowych i pominięcie praktyki gospodarczej udzielania finansowania przez sektor pozabankowy, w tym tzw. pożyczki wspólnicze, jest naruszeniem definicji porównywalności.